日期：2015-04-17來源：中國稅務報

　　企業在生產經營活動時，經常會發生租賃房屋的情況，如何開具發票，才能使企業稅務利益最大化？本文以案例形式分析A企業如何進行稅務籌畫。

　　A企業向B企業租賃廠房，年租金不含稅100萬元，B企業認為，該租金價格制定時並未考慮相關稅費，因此租賃房屋產生的稅費，由A企業承擔。B企業出租廠房時，應繳納12%的房產稅、5%的營業稅，以及營業稅的7%的城市建設維護稅、3%的教育費附加、2%的地方教育附加、1%的地方水利基金。營業稅及附加合計稅費率為5.65%，其他稅費略。

　　A企業應繳納的稅費如下：

　　房產稅：100×12%＝12（萬元）；營業稅及附加：100×5.65%＝5.65（萬元）；稅費合計為：12＋5.65＝17.65（萬元）。

　　A企業要求B企業開具房租發票的方式有兩種：

　　第一種，按照不含稅100萬元開具房租發票

　　B企業開具的發票金額為100萬元，應納稅額為17.65萬元，由於應納稅額由A企業負擔，因此，B企業應得到廠房租賃費100萬元；A企業支付的金額為：100＋17.65＝117.65（萬元），其中可以稅前扣除的金額為100萬元，因17.65萬元的稅費為B企業應承擔的稅費，根據企業所得稅法第八條規定，“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，准予在計算應納稅所得額時扣除”。該稅費的稅票上注明的納稅人為B企業，屬於與A企業無關的支出，A企業也沒有該稅費相關的其他的稅前扣除憑證，因此17.65萬元的稅費不能在企業所得稅前扣除。

　　第二種，按照含稅房租開具發票

　　B企業開具的發票金額為100÷（1－12%－5.65%）＝121.43（萬元），A企業支付的金額為121.43萬元。此時，房產稅121.43×12%＝14.57（萬元），營業稅及附加121.43×5.65%＝6.86（萬元），稅費合計21.43萬元。B企業繳納稅款後，剩餘不含稅的房租為121.43－21.43＝100（萬元），與按照不含稅房租開具發票時B企業拿到的淨房租是一致的；A企業可根據企業B開具的121.43萬元的房租發票，全額稅前扣除。

　　根據以上兩種情況得知，第一種情況，A企業支付的金額為117.65萬元，小於第二種情況的121.43萬元，少支付的金額為3.78萬元，即為少承擔的稅費；但第一種情況可以稅前扣除的金額為100萬元，小於第二種情況的121.43萬元，差額為21.43萬元，這部分少稅前扣除的金額有可能會多繳納企業所得稅。對於A企業來說，兩種方案孰優孰劣？

　　（詳見本文所附含稅與不含稅房租稅額比較表）

　　從表中可看出，當企業所得稅稅率為25%或20%，且企業實現應納稅所得額時，按照含稅價開具房租發票的稅務利益要好於按照不含稅價開具房租發票的情況，比如，當企業所得稅稅率為25%時，按照含稅價開具房租發票，多繳納房產稅和營業稅及附加3.78萬元，但多稅前扣除21.43萬元，少繳納企業所得稅5.36萬元，最終稅務利益為少繳納稅金5.36－3.78＝1.58（萬元）。當企業所得稅稅率為15%或10%，且企業實現應納稅所得額時，或未實現應納稅所得額時，結果正好相反。

　　該表的含義是，按照含稅價開具房租發票，比按照不含稅價開具發票要多支付房產稅、營業稅及附加等，但稅前扣除的金額也會發生變化，根據不同企業所得稅率計算的少繳納的企業所得稅額，與多支付的房產稅、營業稅及附加比較，選擇稅務利益大的方案。

　　企業的稅務利益是一個長期的行為，不能僅僅考慮當年的情況，比如當年沒有實現應納稅所得額，但預計將來會實現，那麼應按照可以實現應納稅所得額的情況處理。還需注意的是，對方是企業，因此其按照房產原值計算的房產稅，可以減掉出租對應的房產原值的房產稅，承租方可以要求少承擔出租方的房產稅，這裡存在房產租金與房屋原值的房產稅稅負平衡點：出租的房產原值×（1－30%）×1.2%＝年租金×12%；稅負平衡點＝年租金÷出租的房產原值＝7%。當年租金是出租部分房產原值的7%時，因出租繳納的房產稅與減少的房產原值計算的房產稅相等。比如，房產原值300萬元，其中原值100萬元出租，年租賃費7萬元，因租賃繳納房產稅為7×12%＝0.84（萬元）；房產原值300萬元，其中的100萬元出租，因此可少繳納房產原值房產稅＝100×（1-30%）×1.2%＝0.84（萬元）。

　　因此，當出租方B企業的房租年租金與其對應的房產原值的比例小於7%時，A企業可以要求不承擔B企業的房產稅；反之，可要求只負擔其差額。如果考慮該因素的話，上述的表格也需要在A企業承擔的稅費中相應改變。

　　有的納稅人會產生疑惑，該房屋租賃行為的納稅人為B企業，為房產稅及營業稅的納稅人，按照含稅金額開具房租發票，由A企業承擔並稅前扣除應該由企業B承擔的稅費，是否存在著違反相關稅法的嫌疑。筆者認為，出租房屋是納稅人在生產經營活動中正常的經濟業務，其租金由雙方協商同意並簽訂合同，符合合同法等相關法律法規規定；出租方在制定租金價格時，應考慮其租賃成本，如房屋原值，房屋折舊，相關稅費等，這些成本費用加上出租方要求的利潤，構成租金收入，這在稅法上無任何問題。按照不含稅價開具房租發票，承租方承擔租金的相關稅費，在合同法等其他法律法規中是被允許的，但不符合稅法中關於企業所得稅稅前扣除的要求，因此，可以考慮文中所述的稅務籌畫方案，合理合法的爭取納稅人最大的稅務利益。